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Articolo 51 Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR)

(D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917)

[Aggiornato al 29/04/2022]

Determinazione del reddito di lavoro dipendente

Dispositivo dell'art. 51 TUIR

1. Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro. Si considerano percepiti nel periodo d'imposta anche le somme e i valori in genere, corrisposti dai datori di lavoro entro il giorno 12 del mese di gennaio del periodo d'imposta successivo a quello cui si riferiscono.

2. Non concorrono a formare il reddito:

  1. a) i contributi previdenziali e assistenziali versati dal datore di lavoro o dal lavoratore in ottemperanza a disposizioni di legge; i contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro o dal lavoratore ad enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, che operino negli ambiti di intervento stabiliti con il decreto del Ministro della salute di cui all'articolo 10, comma 1, lettera e-ter), per un importo non superiore complessivamente ad euro 3.615,20. Ai fini del calcolo del predetto limite si tiene conto anche dei contributi di assistenza sanitaria versati ai sensi dell'articolo 10, comma 1, lettera e-ter);
  2. [b) le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze alla generalità o a categorie di dipendenti non superiori nel periodo d'imposta a lire 500.000, nonché i sussidi occasionali concessi in occasione di rilevanti esigenze personali o familiari del dipendente e quelli corrisposti a dipendenti vittime dell'usura ai sensi della legge 7 marzo 1996, n. 108, o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive ai sensi del decreto legge 31 dicembre 1991, n. 419, convertito, con modificazioni, dalla legge 18 febbraio 1992, n. 172;](1)
  3. c) le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro nonché quelle in mense organizzate direttamente dal datore di lavoro o gestite da terzi; le prestazioni sostitutive delle somministrazioni di vitto fino all'importo complessivo giornaliero di euro 4, aumentato a euro 8 nel caso in cui le stesse siano rese in forma elettronica; le indennità sostitutive delle somministrazioni di vitto corrisposte agli addetti ai cantieri edili, ad altre strutture lavorative a carattere temporaneo o ad unità produttive ubicate in zone dove manchino strutture o servizi di ristorazione fino all'importo complessivo giornaliero di euro 5,29(2);
  4. d) le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti; anche se affidate a terzi ivi compresi gli esercenti servizi pubblici;
  5. d-bis) le somme erogate o rimborsate alla generalità o a categorie di dipendenti dal datore di lavoro o le spese da quest'ultimo direttamente sostenute, volontariamente o in conformità a disposizioni di contratto, di accordo o di regolamento aziendale, per l'acquisto degli abbonamenti per il trasporto pubblico locale, regionale e interregionale del dipendente e dei familiari indicati nell'articolo 12 che si trovano nelle condizioni previste nel comma 2 del medesimo articolo 12;
  6. e) i compensi reversibili di cui alle lettere b) ed f) del comma 1 dell'articolo 47;
  7. f) l'utilizzazione delle opere e dei servizi riconosciuti dal datore di lavoro volontariamente o in conformità a disposizioni di contratto o di accordo o di regolamento aziendale, offerti alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti e ai familiari indicati nell'articolo 12 per le finalità di cui al comma 1 dell'articolo 100;
  8. f-bis) le somme, i servizi e le prestazioni erogati dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la fruizione, da parte dei familiari indicati nell'articolo 12, dei servizi di educazione e istruzione anche in età prescolare, compresi i servizi integrativi e di mensa ad essi connessi, nonché per la frequenza di ludoteche e di centri estivi e invernali e per borse di studio a favore dei medesimi familiari;
  9. f-ter) le somme e le prestazioni erogate dal datore di lavoro alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la fruizione dei servizi di assistenza ai familiari anziani o non autosufficienti indicati nell'articolo 12;
  10. f-quater) i contributi e i premi versati dal datore di lavoro a favore della generalità dei dipendenti o di categorie di dipendenti per prestazioni, anche in forma assicurativa, aventi per oggetto il rischio di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana, le cui caratteristiche sono definite dall'articolo 2, comma 2, lettera d), numeri 1) e 2), del decreto del Ministro del lavoro, della salute e delle politiche sociali 27 ottobre 2009, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 12 del 16 gennaio 2010, o aventi per oggetto il rischio di gravi patologie;
  11. g) il valore delle azioni offerte alla generalità dei dipendenti per un importo non superiore complessivamente nel periodo d'imposta a lire 4 milioni, a condizione che non siano riacquistate dalla società emittente o dal datore di lavoro o comunque cedute prima che siano trascorsi almeno tre anni dalla percezione; qualora le azioni siano cedute prima del predetto termine, l'importo che non ha concorso a formare il reddito al momento dell'acquisto è assoggettato a tassazione nel periodo d'imposta in cui avviene la cessione;
  12. [g-bis) la differenza tra il valore delle azioni al momento dell'assegnazione e l'ammontare corrisposto dal dipendente, a condizione che il predetto ammontare sia almeno pari al valore delle azioni stesse alla data dell'offerta; se le partecipazioni, i titoli o i diritti posseduti dal dipendente rappresentano una percentuale di diritti di voto esercitabili nell'assemblea ordinaria o di partecipazione al capitale o al patrimonio superiore al 10 per cento, la predetta differenza concorre in ogni caso interamente a formare il reddito;] (1)
  13. h) le somme trattenute al dipendente per oneri di cui all'articolo 10 e alle condizioni ivi previste, nonché le erogazioni effettuate dal datore di lavoro in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali a fronte delle spese sanitarie di cui allo stesso articolo 10, comma 1, lettera b). Gli importi delle predette somme ed erogazioni devono essere attestate dal datore di lavoro;
  14. i) le mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco (croupiers) direttamente o per effetto del riparto a cura di appositi organismi costituiti all'interno dell'impresa nella misura del 25 per cento dell'ammontare percepito nel periodo d'imposta;
  15. i-bis) le quote di retribuzione derivanti dall'esercizio, da parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all'accredito contributivo presso l'assicurazione generale obbligatoria per l'invalidità, la vecchiaia ed i superstiti dei lavoratori dipendenti e le forme sostitutive della medesima, per il periodo successivo alla prima scadenza utile per il pensionamento di anzianità, dopo aver maturato i requisiti minimi secondo la vigente normativa.

2-bis. Le disposizioni di cui alle lettere g) e g-bis) del comma 2 si applicano esclusivamente alle azioni emesse dall'impresa con la quale il contribuente intrattiene il rapporto di lavoro, nonché a quelle emesse da società che direttamente o indirettamente, controllano la medesima impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa. La disposizione di cui alla lettera g-bis) del comma 2 si rende applicabile esclusivamente quando ricorrano congiuntamente le seguenti condizioni:

  1. a) che l'opzione sia esercitabile non prima che siano scaduti tre anni dalla sua attribuzione;
  2. b) che, al momento in cui l'opzione è esercitabile, la società risulti quotata in mercati regolamentati;
  3. c) che il beneficiario mantenga per almeno i cinque anni successivi all'esercizio dell'opzione un investimento nei titoli oggetto di opzione non inferiore alla differenza tra il valore delle azioni al momento dell'assegnazione e l'ammontare corrisposto dal dipendente. Qualora detti titoli oggetto di investimento siano ceduti o dati in garanzia prima che siano trascorsi cinque anni dalla loro assegnazione, l'importo che non ha concorso a formare il reddito di lavoro dipendente al momento dell'assegnazione è assoggettato a tassazione nel periodo d'imposta in cui avviene la cessione ovvero la costituzione in garanzia.

3. Ai fini della determinazione in denaro dei valori di cui al comma 1, compresi quelli dei beni ceduti e dei servizi prestati al coniuge del dipendente o a familiari indicati nell'articolo 12, o il diritto di ottenerli da terzi, si applicano le disposizioni relative alla determinazione del valore normale dei beni e dei servizi contenute nell'articolo 9. Il valore normale dei generi in natura prodotti dall'azienda e ceduti ai dipendenti è determinato in misura pari al prezzo mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni al grossista. Non concorre a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore nel periodo d'imposta a lire 500.000; se il predetto valore è superiore al citato limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito.

3-bis. Ai fini dell'applicazione dei commi 2 e 3, l'erogazione di beni, prestazioni, opere e servizi da parte del datore di lavoro può avvenire mediante documenti di legittimazione, in formato cartaceo o elettronico, riportanti un valore nominale.

4. Ai fini dell'applicazione del comma 3:

  1. a) per gli autoveicoli indicati nell'articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del codice della strada, di cui al decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, con valori di emissione di anidride carbonica non superiori a grammi 60 per chilometro (g/km di CO2), concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° luglio 2020, si assume il 25 per cento dell'importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l'Automobile club d'Italia deve elaborare entro il 30 novembre di ciascun anno e comunicare al Ministero dell'economia e delle finanze, che provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d'imposta successivo, al netto degli ammontari eventualmente trattenuti al dipendente. La predetta percentuale è elevata al 30 per cento per i veicoli con valori di emissione di anidride carbonica superiori a 60 g/km ma non a 160 g/km. Qualora i valori di emissione dei suindicati veicoli siano superiori a 160 g/km ma non a 190 g/km, la predetta percentuale è elevata al 40 per cento per l'anno 2020 e al 50 per cento a decorrere dall'anno 2021. Per i veicoli con valori di emissione di anidride carbonica superiori a 190 g/km, la predetta percentuale è pari al 50 per cento per l'anno 2020 e al 60 per cento a decorrere dall'anno 2021(3);
  2. b) in caso di concessione di prestiti si assume il 50 per cento della differenza tra l'importo degli interessi calcolato al tasso ufficiale di sconto vigente al termine di ciascun anno e l'importo degli interessi calcolato al tasso applicato sugli stessi. Tale disposizione non si applica per i prestiti stipulati anteriormente al 1 gennaio 1997, per quelli di durata inferiore ai dodici mesi concessi, a seguito di accordi aziendali, dal datore di lavoro ai dipendenti in contratto di solidarietà o in cassa integrazione guadagni o a dipendenti vittime dell'usura ai sensi della legge 7 marzo 1996, n. 108, o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive ai sensi del decreto-legge 31 dicembre 1991, n. 419, convertito con modificazioni, dalla legge 18 febbraio 1992, n. 172;
  3. c) per i fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato, si assume la differenza tra la rendita catastale del fabbricato aumentata di tutte le spese inerenti il fabbricato stesso, comprese le utenze non a carico dell'utilizzatore e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato stesso. Per i fabbricati concessi in connessione all'obbligo di dimorare nell'alloggio stesso, si assume il 30 per cento della predetta differenza. Per i fabbricati che non devono essere iscritti nel catasto si assume la differenza tra il valore del canone di locazione determinato in regime vincolistico o, in mancanza, quello determinato in regime di libero mercato, e quanto corrisposto per il godimento del fabbricato;
  4. c-bis) per i servizi di trasporto ferroviario di persone prestati gratuitamente, si assume, al netto degli ammontari eventualmente trattenuti, l'importo corrispondente all'introito medio per passeggero/chilometro, desunto dal Conto nazionale dei trasporti e stabilito con decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti, per una percorrenza media convenzionale, riferita complessivamente ai soggetti di cui al comma 3, di 2.600 chilometri. Il decreto dei Ministro delle infrastrutture e dei trasporti è emanato entro il 31 dicembre di ogni anno ed ha effetto dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data della sua emanazione.

4-bis. [Ai fini della determinazione dei valori di cui al comma 1, per gli atleti professionisti si considera altresì il costo dell'attività di assistenza sostenuto dalle società sportive professionistiche nell'ambito delle trattative aventi ad oggetto le prestazioni sportive degli atleti professionisti medesimi, nella misura del 15 per cento, al netto delle somme versate dall'atleta professionista ai propri agenti per l'attività di assistenza nelle medesime trattative.] (4)

5. Le indennità percepite per le trasferte o le missioni fuori del territorio comunale concorrono a formare il reddito per la parte eccedente lire 90.000 al giorno, elevate a lire 150.000 per le trasferte all'estero, al netto delle spese di viaggio e di trasporto; in caso di rimborso delle spese di alloggio, ovvero di quelle di vitto, o di alloggio o vitto fornito gratuitamente il limite è ridotto di un terzo. Il limite è ridotto di due terzi in caso di rimborso sia delle spese di alloggio che di quelle di vitto. In caso di rimborso analitico delle spese per trasferte o missioni fuori del territorio comunale non concorrono a formare il reddito i rimborsi di spese documentate relative al vitto, all'alloggio, al viaggio e al trasporto, nonché i rimborsi di altre spese, anche non documentabili, eventualmente sostenute dal dipendente, sempre in occasione di dette trasferte o missioni, fino all'importo massimo giornaliero di lire 30.000, elevate a lire 50.000 per le trasferte all'estero. Le indennità o i rimborsi di spese per le trasferte nell'ambito del territorio comunale, tranne i rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore, concorrono a formare il reddito.

6. Le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai lavoratori tenuti per contratto all'espletamento delle attività lavorative in luoghi sempre variabili e diversi, anche se corrisposte con carattere di continuità, le indennità di navigazione e di volo previste dalla legge o dal contratto collettivo, i premi agli ufficiali piloti dell'Esercito italiano, della Marina militare e dell'Aeronautica militare di cui all'articolo 1803 del codice dell'ordinamento militare, i premi agli ufficiali piloti del Corpo della Guardia di finanza di cui all' articolo 2161 del citato codice, nonché le indennità di cui all'articolo 133 del decreto del Presidente della Repubblica 15 dicembre 1959, n. 1229 concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare. Con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro del lavoro e della previdenza sociale, possono essere individuate categorie di lavoratori e condizioni di applicabilità della presente disposizione.

7. Le indennità di trasferimento, quelle di prima sistemazione e quelle equipollenti, non concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare per un importo complessivo annuo non superiore a lire 3 milioni per i trasferimenti all'interno del territorio nazionale e 9 milioni per quelli fuori dal territorio nazionale o a destinazione in quest'ultimo. Se le indennità in questione, con riferimento allo stesso trasferimento, sono corrisposte per più anni, la presente disposizione si applica solo per le indennità corrisposte per il primo anno. Le spese di viaggio, ivi comprese quelle dei familiari fiscalmente a carico ai sensi dell'articolo 12, e di trasporto delle cose, nonché le spese e gli oneri sostenuti dal dipendente in qualità di conduttore, per recesso dal contratto di locazione in dipendenza dell'avvenuto trasferimento della sede di lavoro, se rimborsate dal datore di lavoro e analiticamente documentate, non concorrono a formare il reddito anche se in caso di contemporanea erogazione delle suddette indennità.

8. Gli assegni di sede e le altre indennità percepite per servizi prestati all'estero costituiscono reddito nella misura del 50 per cento. Se per i servizi prestati all'estero dai dipendenti delle amministrazioni statali la legge prevede la corresponsione di una indennità base e di maggiorazioni ad esse collegate concorre a formare il reddito la sola indennità base nella misura del 50 per cento nonché il 50 per cento delle maggiorazioni percepite fino alla concorrenza di due volte l'indennità base. Qualora l'indennità per servizi prestati all'estero comprenda emolumenti spettanti anche con riferimento all'attività prestata nel territorio nazionale, la riduzione compete solo sulla parte eccedente gli emolumenti predetti. L'applicazione di questa disposizione esclude l'applicabilità di quella di cui al comma 5.

8-bis. In deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che nell'arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, è determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro e della previdenza sociale di cui all'articolo 4, comma 1, del decreto-legge 31 luglio 1987, n. 317, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 1987, n. 398.

Gli ammontari degli importi che ai sensi del presente articolo non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente possono essere rivalutati con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri, previa deliberazione del Consiglio dei Ministri, quando la variazione percentuale del valore medio dell'indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati relativo al periodo di dodici mesi terminante al 31 agosto supera il 2 per cento rispetto al valore medio del medesimo indice rilevato con riferimento allo stesso periodo dell'anno 1998. A tal fine, entro il 30 settembre, si provvede alla ricognizione della predetta percentuale di variazione. Nella legge finanziaria relativa all'anno per il quale ha effetto il suddetto decreto si farà fronte all'onere derivante dall'applicazione del medesimo decreto.

Note

(1) Lettera soppressa dal D.L. 27/05/2008, n. 93, convertito con modificazioni dalla L. 24/07/2008, n. 126.
(2) Lettera modificata dall'art. 1 comma 667 della L. 27 dicembre 2019, n. 160.
(3) Lettera modificata dall'art. 1 commi 632 e 633 della L. 27 dicembre 2019, n. 160.
La L. 27 dicembre 2019, n. 160 ha disposto (con l'art. 1, comma 633) che "Resta ferma l'applicazione della disciplina dettata dall'articolo 51, comma 4, lettera a), del citato testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, nel testo vigente al 31 dicembre 2019, per i veicoli concessi in uso promiscuo con contratti stipulati entro il 30 giugno 2020".
(4) Comma abrogato dalla Legge 28 dicembre 2015, n. 208.

Massime relative all'art. 51 TUIR

Cass. civ. n. 8489/2020

In tema di imposte sui redditi, il rimborso delle spese di trasferta ex art. 51, comma 5, D.P.R. n. 917 del 1986, può essere analitico, se ancorato agli esborsi, per vitto, alloggio e viaggio, effettivamente sostenuti e adeguatamente documentati dal dipendente, ovvero forfetario, se operato attraverso il riconoscimento di una provvista di denaro per sostenere le spese di vitto e alloggio, con la conseguenza che, mentre nel primo caso il rimborso non determina alcuna tassazione in capo al dipendente, nel secondo l'importo che oltrepassi il limite massimo previsto dall'art. 51 cit. concorre alla formazione del reddito di lavoro.

Comm. Trib. Reg. Campania n. 2122/2018

Nessuna incidenza può avere, ai fini tributari, la proroga dell’ente datore di lavoro del piano di incentivo all’esodo per i dipendenti che abbiano maturato il diritto alla pensione negli anni successivi al 4 luglio 2006. Infatti questa data è stata fissata dall’art. 36 del d.l. 4 luglio 2006 convertito con l. 4 agosto 2006, n. 248, che ha abrogato la previsione dell’applicazione di un’aliquota pari alla metà di quella ordinaria per l’indennità di fine rapporto prevista dall’art. 19 del d.p.r. n. 917/1986, quale termine ultimo per godere di detta agevolazione. La proroga ad un precedente piano di incentivazione intervenuto prima del predetto limite temporale, deliberato per finalità aziendali non produce alcun effetto sul piano tributario, non trovando più applicazione la disciplina del predetto art. 19, comma 4-bis del TUIR.

Cass. civ. n. 124/2018

In tema di IRPEF, la base imponibile delle prestazioni erogate dai fondi di previdenza complementare per il personale degli istituti bancari include anche i contributi versati dal dipendente, attesane la natura facoltativa e posta la riferibilità dell'esenzione fiscale di cui all'art. 51, comma 2, lett. a) del D.P.R. n. 917 del 1986 ai soli contributi previdenziali obbligatori.

Comm. Trib. Reg. Abruzzo Sez. stacc. Pescara n. 1218/2017

L’agevolazione tributaria di cui all’art. 51, comma 6 del d.p.r. n. 917/1986, consistente nella limitazione della tassabilità al 50% delle indennità di retribuzione, si applica esclusivamente all’indennità di volo erogata al personale in servizio e non anche al trattamento di favore di quello in quiescenza.

Comm. Trib. Reg. Lazio n. 4457/2017

Ove il contribuente non dimostri di aver subito pregiudizi qualificabili in termini di danno emergente, le somme corrisposte da una Pubblica Amministrazione a seguito della reiterazione di con- tratti a tempo determinato, senza conversione in contratto a tempo indeterminato, vanno qualificate come lucro cessante; appare dunque corretta l’applicazione dell’art. 6, comma 2, del TUIR, con conseguente assimilazione delle predette somme a reddito di lavoro dipendente.

Comm. Trib. Reg. Abruzzo Sez. stacc. Pescara n. 584/2017

In materia di rimborso delle imposte dirette, è illegittimo il provvedimento con il quale l’Amministrazione Finanziaria neghi il rimborso dell’imposta sul reddito delle persone fisiche al lavoratore dipendente che abbia prestato la propria attività, in regime di trasferta, nella Repubblica Popolare Cinese, ed ivi sia stato successivamente distaccato, nell’ipotesi in cui le retribuzioni percepite durante la trasferta, e prima del formale distacco, siano assoggettate a tassazione sia nel paese ove ha sede il datore di lavoro, sia nel paese di trasferta. Ciò in quanto l’art. 15 della convenzione contro le doppie imposizioni sottoscritta da Italia e Cina stabilisce che la retribuzione che un residente di uno stato contraente riceve in corrispettivo di un’attività dipendente è tassata nell’altro stato contraente, dove l’attività è svolta, purché il lavoratore soggiorni in detto stato per un periodo superiore a 183 giorni nel corso dell’anno solare di riferimento.

Cass. civ. n. 10108/2017

In tema di imposte sui redditi, l'assegno di confine per lavoro prestato nelle zone di frontiera da residenti nel territorio dello Stato non è soggetto a tassazione, non per esclusione della natura retributiva, ma per applicazione della disciplina prevista dall'art. 3, comma 3, lett. c), del D.P.R. n. 917 del 1986, - che prevedeva l'esenzione per tutti i redditi derivanti da lavoro dipendente prestato in via esclusiva e continuativa all'estero - estesa a quei soggetti dall'art. 38, comma 3, della L. n. 146 del 1998, a prescindere dalla finalità, indennitaria o assistenziale, per cui è corrisposto. Ciò, tuttavia, sino al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2000, perché, per il periodo successivo, a seguito dell'abrogazione del citato comma 3 dell'art. 3 ad opera dell'art. 5, comma 1, lett. a), n. 1, del D.Lgs. n. 314 del 1997, la fattispecie è regolata dall'art. 48 (ora art. 51, comma 8) del TUIR, secondo il quale gli assegni di sede e le altre indennità percepite per servizi prestati all'estero costituiscono reddito nella misura del 50 per cento, ed ove sia prevista la corresponsione di una indennità di base e di maggiorazioni ad essa collegate concorre a formare il reddito la sola indennità base, nella misura del 50 per cento.

Cass. civ. n. 9465/2017

In tema di determinazione del reddito di lavoro dipendente, la disciplina di tassazione applicabile “ratione temporis” alle cosiddette “stock options” va individuata in quella vigente al momento dell'esercizio del diritto di opzione da parte del dipendente, indipendentemente dal momento in cui l'opzione sia stata offerta, atteso che l'operazione cui consegue la tassazione non va identificata nell'attribuzione gratuita del diritto di opzione, che non è soggetta a imposizione tributaria, ma nell'effettivo esercizio di tale diritto mediante l'acquisto delle azioni, che costituisce il presupposto dell'imposizione commisurata proprio sul prezzo delle stesse e che è rimesso alla libera scelta del beneficiato.

Cass. civ. n. 8020/2017

In tema d'IRPEF, l'indennità sostitutiva del riposo settimanale, equiparabile all'indennità per ferie non godute, è soggetta a tassazione a norma degli artt. 46 e 48 (ora 49 e 51) del D.P.R. n. 917 del 1986, sia perché, essendo in rapporto di corrispettività con le prestazioni lavorative effettuate nel periodo di tempo che avrebbe dovuto essere dedicato al riposo, ha carattere retributivo, sia perché un eventuale suo concorrente profilo risarcitorio non ne escluderebbe la riconducibilità all'ampia nozione di retribuzione imponibile delineata dai citati articoli, costituendo essa comunque un'attribuzione patrimoniale riconosciuta a favore del lavoratore in dipendenza del rapporto di lavoro e non essendo ricompresa nell'elencazione tassativa delle erogazioni escluse dalla contribuzione.

Cass. civ. n. 586/2017

In materia di determinazione della base imponibile dell'IRPEF, ai sensi dell'art. 51 del D.P.R. n. 917 del 1986, rientrano nel reddito da lavoro dipendente le erogazioni corrisposte sotto forma di sconto tariffario del servizio elettrico applicate ai dipendenti ENEL, sebbene non più in servizio, poiché integranti un vantaggio accessorio attribuito dal datore di lavoro ad alcune categorie di lavoratori, in aggiunta alla normale retribuzione ed in base agli accordi raggiunti in sede di contrattazione collettiva, sul presupposto e riconoscimento appunto del rapporto di lavoro, al quale va equiparato ex art. 49, comma 2, lett. a), del medesimo D.P.R. anche il rapporto pensionistico.

Cass. civ. n. 17646/2016

Ai fini dell'individuazione della base imponibile per la determinazione dei contributi previdenziali dovuti in relazione alla posizione di lavoratori italiani che prestano attività lavorativa all'estero, deve aversi riguardo alla retribuzione effettivamente corrisposta e non alle retribuzioni convenzionali individuate con i d.m. richiamati dall'art. 4, comma 1, del D.L. n. 314 del 1987, conv. nella L. n. 398 del 1987, non essendo applicabile il comma 8 bis dell'art. 48 del D.P.R. n. 917 del 1986 (poi divenuto 51 per effetto del D.Lgs. n. 344 del 2003) introdotto dall'art. 36, comma 1, della L. n. 342 del 2000, che opera esclusivamente a fini fiscali e non incide sulla determinazione della retribuzione imponibile a fini contributivi. (cassa con rinvio, App. Torino, 28/06/2010).

Cass. civ. n. 3431/2015

In tema di determinazione del reddito da lavoro dipendente, l'indennità di trasferta forfettaria a favore del personale non viaggiante non concorre a formare il reddito imponibile per l'importo giornaliero di euro 46,48 (77,47 per le trasferte all'estero) a condizione che la prestazione lavorativa fuori sede sia svolta nella data indicata, in modo da consentire di tenere conto, ai fini della riduzione dei limiti massimi di non imponibilità delle somme erogate a tale titolo, dei rimborsi a piè di lista riscossi dal lavoratore. (cassa con rinvio, Comm. Trib. Reg.della Toscana, 05/05/2009).

Cass. civ. n. 11214/2011

In tema di IRPEF, la disposizione contenuta nella lett. g-bis) del comma 2 dell'art. 48 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, aggiunta dall'art. 13, comma 1, lett. b) del D.Lgs 23 dicembre 1999, n. 505, relativa ai criteri di tassazione delle c.d. "stock options", si applica secondo il comma 2 dell'art. 13 cit., a decorrere dal 1° gennaio 2000 e, quindi, alle assegnazioni dei titoli avvenute dopo tale data, indipendentemente dal momento in cui sia stata offerta l'opzione. (cassa e decide nel merito, Comm. Trib. Reg. Milano, 27/06/2005).

Cass. civ. n. 22844/2005

In tema di I.R.P.E.F., il capitale corrisposto da una compagnia di assicurazioni ad un proprio dipendente, all'atto della cessazione del rapporto di lavoro, in forza della liquidazione di una polizza individuale di assicurazione sulla vita stipulata dalla compagnia in qualità di assicuratore, e non come datore di lavoro, è esente da imposizione diretta in quanto sottoposto al prelievo alla fonte, sostitutivo di ogni altra imposta; esso non può essere sottoposto al regime fiscale del trattamento di fine rapporto, non trovando la propria causa nel rapporto di lavoro, ma in quello distinto di assicurazione, e ciò anche nel caso in cui l'onere dei premi assicurativi sia stato sopportato dalla stessa compagnia, in quanto in tal caso l'oggetto del compenso in natura che si aggiunge alla retribuzione non è costituito dal capitale erogato a fine rapporto, ma dai premi assicurativi versati di anno in anno, sia pure figurativamente, in favore del dipendente. (rigetta, Comm. Trib. Reg. Verona, 17 Settembre 2003).

Cass. civ. n. 10496/2003

In tema di IRPEF, la disposizione contenuta nella lett. g-bis) del comma 2 dell'art. 48 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, aggiunta dall'art. 13, comma 1, lett. b) del D.Lgs 23 dicembre 1999, n. 505, relativa ai criteri di tassazione delle c.d. "stock options", si applica secondo il comma 2 dell'art. 13 cit., a decorrere dal 1° gennaio 2000 e, quindi, alle assegnazioni dei titoli avvenute dopo tale data, indipendentemente dal momento in cui sia stata offerta l'opzione. (cassa e decide nel merito, Comm. Trib. Reg. Milano, 27/06/2005).

Cass. civ. n. 10495/2003

Si dà luogo alla configurabilità di un errore sulla norma tributaria - rilevante, ai sensi dell'art. 8 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, ai fini di escludere l'applicazione delle sanzioni non penali che normalmente si ricollegano alla violazione commessa dal contribuente - nelle ipotesi in cui le obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della disposizione stessa (nella specie: relativa alla determinazione del reddito di lavoro dipendente) dipendano dalla presenza di un orientamento giurisprudenziale (solo successivamente superato) escludente l'assoggettamento a tassazione del provento e dal conseguente mancato assoggettamento a ritenuta da parte del datore di lavoro (Fattispecie in tema di corresponsione al dipendente di un'azienda di credito, in occasione del trasferimento ad altra sede, del contributo per differenza canone di locazione e per "diaria", nel periodo anteriore all'entrata in vigore del D.Lgs. n. 314 del 1997). (cassa e decide nel merito, Comm. Trib. Reg. Lombardia 16 marzo 1998).

Cass. civ. n. 5795/1999

In tema di imposte sui redditi, il "premio di fedeltà ", che il datore di lavoro sia solito erogare ai dipendenti quando raggiungano una determinata anzianità di servizio, senza discriminazioni, sulla scorta della mera durata dei rapporti e secondo scelte ripetute nel tempo e divenute consuetudinarie, non rientra nelle previsioni dell'art. 48 secondo comma lett. f) del D.P.R. n. 917 del 1986, e, quindi, fa parte del reddito imponibile, in quanto costituisce per il datore di lavoro stesso erogazione liberale usuale e ricorrente (ancorché eccezionale e non ricorrente per ciascun beneficiario). (cassa e decide nel merito, Comm. Trib. Reg. Lazio, 20 marzo 1997).

Cass. civ. n. 5081/1999

In tema di imposte sui redditi, non ogni somma corrisposta in dipendenza del rapporto di lavoro deve considerarsi retributiva, e, pertanto, ai sensi dell'art.48 - nelle diverse stesure dello stesso di cui ai DD.PP.RR. nn. 597 del 1973 e 917 del 1986 - assoggettabile, salve le eccezioni previste dalla stessa norma, a ritenuta IRPEF. Ed infatti, a monte della definizione di reddito di lavoro dettata dal citato art.48 ai fini predetti, deve porsi la distinzione tra prestazioni reddituali e risarcitorie, che risiede nella considerazione che, ove al dipendente vengano attribuiti incarichi che comportano spese superiori a quelle rientranti nella normalità della prestazione lavorativa, tali, quindi, da rendere l'incarico in questione depauperativo rispetto alla posizione dei dipendenti che percepiscono pari retribuzione in relazione ad incombenze diverse, l'eventuale rimborso assume natura non più retributiva, bensì risarcitoria. (Nella fattispecie, in applicazione del principio di cui in massima, la S.C. ha ritenuto corretta la decisione della Commissione tributaria centrale, la quale aveva attribuito funzione risarcitoria - escludendone pertanto, l'assoggettabilità a ritenuta IRPEF - del rimborso forfettario erogato a favore di dipendente del Ministero del lavoro in relazione all'incarico di ispezione presso cooperative, funzione risarcitoria sottolineata dalla previsione di diversi scaglioni di rimborsi in ragione della distanza della sede della cooperativa ispezionata da quella di servizio del dipendente.) (rigetta, Comm. Trib. Centrale,16 Settembre 1996)

Cass. civ. n. 4834/1999

L'indennità sostitutiva di ferie non godute va assoggettata ad I.R.P.E.F. ai sensi degli artt. 46 e 48 del D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (e quindi a ritenuta d'acconto), atteso che tale indennità, abbia i connotati di retribuzione aggiuntiva, rivolta a remunerare la prestazione "usurante" svolta durante il periodo feriale, ovvero di ristoro del pregiudizio arrecato alle energie psichiche e fisiche del dipendente, presenta la natura e la funzione di compenso, nell'accezione lata adottata dalle menzionate norme (tanto da comprendervi i rimborsi e le erogazioni liberali), in quanto mira a riequilibrare sotto il profilo economico gli effetti del lavoro reso e ricevuto nel suddetto periodo, ed inoltre deriva dal rapporto di lavoro, in quanto trae origine dalle posizioni soggettive con esso costituite. (cassa e decide nel merito, Comm. Trib. Reg. Liguria, 3 dicembre 1996).

Cass. civ. n. 4134/1999

L'indennità per ferie non godute ha, agli effetti fiscali, natura retributiva e, come tale, pertanto è soggetta ad IRPEF. Come emerge, infatti, dal tenore testuale degli artt. 46 e 48 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, l'attuale legislatore ha ampliato (rispetto agli artt. 46 e 48 del D.P.R. n. 597 del 1973) il concetto di retribuzione imponibile, per ricomprendervi tutte le somme corrisposte al lavoratore, indipendentemente dall'effettiva prestazione, in connessione e nell'ambito del rapporto contrattuale di lavoro. Va sottolineato, inoltre, come l'art.48, D.P.R. n. 917 cit. contenga una minuziosa disciplina delle varie indennità, diretta a precisare la misura in cui esse costituiscano reddito; dal che consegue che, per le indennità non espressamente disciplinate, resti valida la regola generale stabilita dal primo comma secondo la quale esse, sempre che dipendano dal rapporto di lavoro, sono tassabili. (Cassa e dec. nel merito, Comm. Trib. Reg. Trieste, 9 dicembre 1996).

Cass. civ. n. 681/1999

In tema di imposte sui redditi, il premio di fedeltà, corrisposto da una banca ad un proprio dipendente per la prestazione di venticinque anni consecutivi di servizio, va assoggettato ad IRPEF, ai sensi del primo comma, dell'art. 48 del D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, non rientrando tra "le erogazioni liberali eccezionali e non ricorrenti a favore della generalità dei dipendenti o di categorie di dipendenti", che ai sensi dell'art. 48, secondo comma, lett. f), del citato D.P.R. non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente. (cassa e decide nel merito, Comm.Trib. Centrale, 9 ottobre 1996).

Cass. civ. n. 7868/1994

In tema di licenziamento per superamento del periodo di comporto, dovuto ad assenze per più malattie o per unica malattia che si manifesti in modo discontinuo o irregolare, ove il contratto collettivo preveda il cosiddetto termine esterno entro il quale non deve verificarsi più di un certo numero di giorni di assenza, entro il medesimo periodo i plurimi episodi morbosi possono essere sommati tra loro allo scopo di riscontrare se superino o meno il termine di durata della assenza massima. In pendenza di tale termine, il contratto non può risolversi per recesso del datore di lavoro correlato al raggiungimento del limite di età da parte del lavoratore - e non configurata contrattualmente come causa di risoluzione automatica del rapporto stesso -, essendo necessario che il preavviso di licenziamento dovuto dal datore medesimo al raggiungimento della detta età rimanga sospeso durante il periodo di comporto per malattia, con la conseguenza che in tale ipotesi la cessazione del rapporto è ritardata fino alla scadenza del periodo stesso, ove il lavoratore non sia guarito prima, rimanendo l'intimato licenziamento temporaneamente inefficace fino a tale termine ultimo. (rigetta, Trib. Genova, 15 luglio 1992).

La indennità per ferie non godute ha agli effetti fiscali natura retributiva - ciò che non ne compromette l'assegnabilità a prestazione di diversa natura, ove venga in considerazione a fini diversi - e, pertanto, deve essere assoggettata all'IRPEF ed alla relativa ritenuta di acconto. (rigetta, Trib. Genova, 15 luglio 1992).

Corte cost. n. 239/1993

Secondo la giurisprudenza della Corte costituzionale, la deducibilità dal reddito di determinati oneri sostenuti dal contribuente (come quello cui va incontro il lavoratore quando sia trasferito in comune diverso da quello dove prestava precedentemente la propria opera o dove risiede il proprio nucleo familiare) rientra nell'esclusiva competenza del legislatore, il quale, nell'esercizio della sua discrezionalità insindacabile, deve razionalmente valutare l'incidenza dell'onere sostenuto per la produzione del reddito, tenendo conto della necessità di conciliare le esigenze finanziarie dello Stato con quelle del cittadino chiamato a contribuire ai bisogni della vita collettiva, non meno pressanti di quelle della vita individuale. - V. ord. nn. 948/1988, 556/1987 e sent. nn. 108/1983 e 134/1982.

La trasferta in senso stretto - postulando la predeterminazione di un luogo fisso per la prestazione lavorativa ed un mutamento meramente provvisorio del luogo stesso (cosiddette missioni) - non è ravvisabile nel caso di effettivo "trasferimento" del dipendente in altra sede di lavoro o se - pur con fondamentale riferimento ad una sede aziendale fissa - la prestazione di lavoro, per sua natura, si svolga normalmente fuori dalla sede stessa. In tali ipotesi - conformemente all'orientamento della Corte di cassazione - è da ritenersi che i relativi compensi, in quanto correlati alla causa tipica e normale del rapporto, costituiscano retribuzione e non indennità di trasferta.

Riguardo alle indennità corrisposte al lavoratore dipendente per trasferte occasionali, deve escludersi che, ove sia stabilito che dette indennità non entrano in tutto o in parte nel calcolo dei contributi previdenziali o nel calcolo della retribuzione a fini pensionistici, debba questa disciplina normativa o collettiva essere rispettata anche dal legislatore tributario, il quale è invece tenuto a seguire propri criteri, fondati essenzialmente sul principio della capacità contributiva, e - con riferimento al reddito di lavoro dipendente - sul principio generale della onnicomprensività di "tutti i compensi, comunque denominati" (art. 48, primo comma, testo unico n. 917 del 1986).

L'aver previsto l'esclusione, totale o parziale, dal reddito imponibile, agli effetti dell'I.R.PE.F., delle indennità percepite dal lavoratore dipendente per trasferte fuori dal territorio comunale (art. 48, quarto comma, primo periodo, D.P.R. n. 917 del 1986) ed invece la deducibilità delle indennità percepite per trasferte all'interno del territorio comunale, solo relativamente a spese di trasporto documentate (art. 48, quarto comma, secondo periodo, D.P.R. n. 917 del 1986) non appare irragionevole se si considerano la maggiore normalità del fenomeno, il più limitato disagio e le minori spese che le trasferte all'interno del territorio comunale comportano, ed inoltre il rischio di un più facile gonfiamento di spese non comprovate, la potestà del legislatore di dettare - come la Corte ha più volte riconosciuto - misure atte a prevenire l'inosservanza dei doveri di lealtà e correttezza da parte del contribuente, nonché la previsione della legge tributaria (art. 13 del citato testo unico n. 917 del 1986) della detrazione di una somma proporzionata quale costo di produzione del reddito. Peraltro, nell'ambito della disciplina di dette trasferte, rientra nella discrezionalità del legislatore l'eventuale valutazione circa l'opportunità di differenziare ulteriormente il relativo trattamento a seconda della classificazione dei Comuni proporzionata alla densità demografica. (Non fondatezza della questione di legittimità costituzionale, in riferimento agli artt. 3, 24 e 53 Cost., ma dalla Corte unitariamente esaminata, dell'art. 48, quarto comma, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, 'in parte qua'). - V. sent. nn. 385/1989 e 108/1988.

Cass. civ. n. 9601/1993

L'indennità sostitutiva di trasferta, spettante al personale dell'Azienda autonoma delle ferrovie dello Stato ai sensi dell'art. 14 dell'Allegato alla legge 11 febbraio 1970 n. 34, ha la medesima natura e funzione (in parte retributiva e in parte risarcitoria) dell'indennità di trasferta e pertanto va assoggettata allo stesso regime impositivo (imposizione ridotta) di cui all'art. 48, terzo comma, D.P.R. 29 settembre 1973 n. 597. (rigetta, Comm. Trib. Centrale, 11 febbraio 1989).

Cass. civ. n. 12092/1992

Le pensioni privilegiate ordinarie a seguito di infermità o lesioni per fatti di servizio - anche con riguardo all'ipotesi prevista dall'art. 67 D.P.R. 29 dicembre 1973 n. 1092 per la pensione privilegiata di militari - sono soggette, per intero ammontare, all'I.R.P.E.F., ai sensi dell'art. 46, secondo comma, del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 597 (e a partire dal 1 gennaio 1988 ai sensi dell'art. 46, secondo comma, del D.P.R. 22 dicembre 1986), sia per l'assenza di una espressa previsione, nell'art. 34 del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 601 o in altra norma di legge, di deroga alla regola generale d'imponibilità, sia perché esse non hanno, nemmeno in parte, natura risarcitoria, bensì reddituale. (rigetta, Comm. Trib. Centrale, 15 febbraio 1988).

Cass. civ. n. 905/1992

La corresponsione ai propri dipendenti di prodotti dell'azienda (nella specie, detersivi) non commerciabili, perché alterati o di qualità inferiore per difetti di produzione o contenuti in confezioni danneggiate, non costituisce erogazione soggetta a contribuzione ai sensi dell'art. 12 della legge n. 153 del 1969, atteso che la distribuzione di tali prodotti, non aventi alcun valore per l'azienda produttrice, non trova causa nel rapporto di lavoro, essendo finalizzata allo smaltimento di rifiuti che altrimenti costituirebbe una voce passiva per l'azienda medesima, e tenuto altresì conto che a tale distribuzione corrisponde non un depauperamento ma un arricchimento del patrimonio della datrice di lavoro, mentre non rileva che la stessa distribuzione sia regolata da contratti aziendali, ove questi, senza creare un obbligo di erogazione a carico dell'azienda ma per evitare discriminazioni a danno di qualche dipendente, si limitino a stabilire che le erogazioni avvengano a scadenze fisse e in misura eguale per tutti. (cassa con rinvio, Trib. Frosinone, 20 ottobre 1989).

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Consulenze legali
relative all'articolo 51 TUIR

Seguono tutti i quesiti posti dagli utenti del sito che hanno ricevuto una risposta da parte della redazione giuridica di Brocardi.it usufruendo del servizio di consulenza legale. Si precisa che l'elenco non è completo, poiché non risultano pubblicati i pareri legali resi a tutti quei clienti che, per varie ragioni, hanno espressamente richiesto la riservatezza.

Giuliano P. chiede
sabato 10/08/2019 - Lombardia
“Salve sono il figlio del titolare impresa edile familiare , mio padre titolare al 51% e io figlio collaboratore al 49% , per farla breve vorrei sapere se utilizzando la mia macchina per l'attivita' INERENTE all'impresa ( trasferte , visione lavori , fiere) posso usufruire dei rimborsi kilometrici , grazie buona giornata”
Consulenza legale i 18/08/2019
Il quesito, estremamente stringato, non consente di fare molte precisazioni.
Nel dare una risposta occorre, comunque, necessariamente tenere conto di due elementi fondamentali.
Il primo elemento attiene al fatto che l’autovettura è di proprietà del figlio-collaboratore e, quindi, non costituisce “bene aziendale”.
Il reddito dell’impresa familiare, infatti, viene determinato secondo le disposizioni vigenti in materia di reddito di impresa e, pertanto, relativamente alle autovetture, laddove si trattasse di un bene aziendale, troverebbe applicazione la disciplina di cui all’art. 164 del T.U.I.R. che, seppure entro determinati limiti e a date condizioni, riconosce una deducibilità parziale dei costi connessi all’utilizzo promiscuo delle autovetture aziendali.

Il secondo elemento attiene al fatto che il reddito del collaboratore si configura come “reddito di partecipazione” da attribuire a ciascun familiare nel rispetto dei requisiti richiesti dall’art. 5 del T.U.I.R. e, pertanto, a rigore, non può trovare applicazione neppure la disciplina di cui all’art. 51, comma 5, del medesimo Testo Unico, in tema di indennità di trasferta e rimborsi chilometrici previsti per il personale dipendente e i collaboratori con vincolo di subordinazione, inviati in missione.

Il quesito, in realtà, riporta alla trattazione di un tema più ampio qual è quello della spettanza del rimborso chilometrico ai soci non amministratori, posto che la posizione del collaboratore di un’impresa familiare è più accostabile, per assimilazione normativa, a quella di un socio che a quella di un dipendente.
Sul punto occorre evidenziare che non esistono disposizioni specifiche all’interno del TUIR e, pertanto, in genere, la dottrina, nel tentativo di dare una soluzione al problema, si è basata, più in generale, sul principio dell’inerenza, intesa come afferenza del componente di costo all’attività dell’impresa, che sovraintende alla determinazione del reddito dell’impresa.
Ragionando su questo principio, la dottrina ha quindi ritenuto integralmente deducibile questo costo nell’ambito del reddito dell’impresa, a patto che sussista il rispetto delle condizioni poste dal comma 3 dell'art. 95 del T.U.I.R..

Più in particolare, occorre che la trasferta sia stata autorizzata tramite un incarico conferito per iscritto, specificando il motivo della trasferta, il luogo, il mezzo utilizzato e l’autorizzazione espressa all’uso del mezzo proprio con diritto al rimborso chilometrico sulla base dei costi chilometrici individuati dalle tariffe ACI.
Chi chiede il rimborso dovrà inoltre presentare una nota spese sottoscritta dallo stesso in cui, relativamente al rimborso chilometrico, dovrebbe attestare il numero dei chilometri percorsi, quantificati sulla base delle distanze chilometriche individuate sempre dall’ACI e specificando se è stato effettuato il percorso più veloce o quello più breve anche in funzione della economicità della missione.
Il rispetto delle predette condizioni, per altro, nell’ipotesi di missione al di fuori del comune di lavoro, assicurerebbe la non tassabilità del rimborso in capo al socio, posto che non costituirebbe benefit ma mero rimborso di spese effettivamente sostenute.
Ovviamente tutto ciò non vale in riferimento al tragitto casa-lavoro per il quale in nessun caso si potrà parlare di “trasferta”.

È appena il caso di evidenziare, per tornare al quesito, che comunque, non si tratterebbe di un onere che concorrerebbe alla determinazione del reddito del collaboratore familiare ma, di un componente negativo che parteciperebbe alla determinazione del reddito dell’impresa familiare.
Una valida soluzione alternativa potrebbe essere quella di utilizzare un’autovettura intestata all’azienda familiare dandola in uso al collaboratore familiare e, in tal caso, troverebbe applicazione la disciplina di cui all’art. 164 del TUIR.


MARCELLO P. chiede
martedì 14/05/2019 - Emilia-Romagna
“Buongiorno,
premetto che il quesito esula gli aspetti riguardanti la societa’ ma è rivolto esclusivamente
al trattamento tributario delle somme percepite dai soci, persone fisiche.
Nel caso di societa’ di persona S.n.c., se i 2 soci decidono di utilizzare le proprie autovetture personali
nello svolgimento di trasferte, fuori del territorio comunale, per attivita’ societarie ed a tal titolo percepiscono
rimborsi chilometrici analitici, con presentazione di un prospetto dettagliato ed autorizzato,
ebbene si chiede se tali somme sono esenti da imposizione tributaria cioe’ non concorrono a formare il reddito personale di ogni singolo socio.
Nel caso in oggetto :
1- socio A) è lavoratore iscritto alla gestione artigiani e commercianti INPS, che ottiene rimborsi per trasferte di lavoro
2- socio B) è amministratore (non dotato di partita iVA personale) iscritto alla gestione separata INPS (ma senza cedolino poiche’ senza compenso), che percepisce solo i suddetti rimborsi per trasferte come amministratore.
In quest’ultimo caso siccome la società occupa dipendenti , le trasferte del socio B devono essere registrate nel Libro unico del lavoro?
Ringraziandovi per il prezioso parere.
Cordialmente
M.”
Consulenza legale i 20/05/2019
Come precisato nella Circolare n. 207/E/2000, per trasferta si intende uno spostamento provvisorio e temporaneo in una sede diversa da quella in cui è abitualmente svolta l’attività lavorativa. In alcuni casi, poi, non è sempre agevole individuare la sede abituale dell’attività lavorativa in considerazione della natura e tipologia della stessa attività. In questi casi occorre fare riferimento al domicilio fiscale del collaboratore e, come anche precisato dall’Agenzia delle Entrate nella C.M. n. 7/E/2001, par. 5.3, “tale criterio può essere utilizzato ad esempio per gli amministratori di società o enti, sempreché dall’atto di nomina non risulti diversamente individuata la sede di lavoro”.

Ciò posto, occorre considerare che una ulteriore e fondamentale distinzione per l’analisi del trattamento delle indennità e dei rimborsi spese è connessa alla destinazione del trasferimento temporaneo che può essere: 1) all’interno del territorio comunale; 2) ovvero, al di fuori dello stesso.
In riferimento alle prime, il comma 5 ultimo periodo dell’art. 51 TUIR stabilisce che “le indennità o i rimborsi di spese per le trasferte nell'ambito del territorio comunale, tranne i rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore, concorrono a formare il reddito”.
In riferimento, invece, alle trasferte effettuate al di fuori del territorio comunale assume rilievo la modalità tecnica con cui il rimborso della spesa (erogazione dell’indennità) viene effettuato. Al riguardo è possibile distinguere tra:
  • metodo forfettario che è disciplinato dal primo periodo del comma 5 del citato art. 51. In questo caso, le indennità percepite concorrono a formare il reddito per la parte eccedente euro 46,48 al giorno, elevate ad euro 77,47 per le trasferte all'estero, al netto delle spese di viaggio e di trasporto rimborsate a parte e che non concorrono a formare il reddito.
  • metodo analitico che è disciplinato dal terzo periodo del comma 5 del citato art. 51. In questo caso, non concorrono a formare il reddito i rimborsi di spese documentate relative al vitto, all’alloggio, al viaggio e al trasporto, nonché i rimborsi di altre spese, anche non documentabili, eventualmente sostenute dal dipendente, sempre in occasione di dette trasferte o missioni, fino all’importo massimo giornaliero di euro 15,49, elevate ad euro 25,82 per le trasferte all'estero, purché analiticamente attestate.
  • metodo misto che è disciplinato dall’ultima parte del primo periodo e dal secondo periodo del comma 5 del citato art. 51. È una soluzione intermedia tra il sistema di rimborso a piè di lista o analitico e il rimborso forfettario, in quanto prevede che venga corrisposto oltre al rimborso analitico delle spese di vitto o alloggio anche un’indennità di trasferta forfettaria esente da tassazione nel limite di euro 30,99 al giorno per le trasferte in Italia ed euro 51,65 in caso di trasferte all’estero (ossia due terzi di quella prevista dal metodo forfetario); ovvero, nel caso di rimborso analitico delle spese di vitto e alloggio, un’indennità di trasferta forfetaria esente da tassazione nel limite di euro 15,49 al giorno per le trasferte in Italia ed euro 25,82 in caso di trasferte all’estero (in questo caso si tratta di un’indennità forfetaria pari ad 1/3 di quella prevista dal metodo forfetario).

È opportuno precisare che, così come espressamente detto al par. 2.4.1 della Circolare n. 326/97, la scelta per uno dei sistemi sopra esposti va fatta con riferimento all’intera trasferta. Non è consentito, pertanto, nell’ambito di una stessa trasferta adottare criteri diversi per le singole giornate comprese nel periodo in cui il dipendente si trova fuori dalla sede di lavoro.
La medesima circolare ha poi esteso la predetta disciplina anche all’ipotesi di indennità chilometrica, stabilendo che, al fine di consentire l’esclusione dalla formazione del reddito di lavoro dipendente dell’indennità chilometrica, non è necessario che il datore di lavoro provveda al rilascio di una espressa autorizzazione scritta che contenga tutti i dati relativi alla percorrenza e al tipo di autovettura ammessa per il viaggio.
È, invece, necessario che, in sede di liquidazione, l’ammontare dell’indennità sia determinato avuto riguardo alla percorrenza, al tipo di automezzo usato dal dipendente e al costo chilometrico ricostruito secondo il tipo di autovettura. Detti elementi dovranno risultare dalla documentazione interna conservata dal datore di lavoro.

Poiché nel quesito si parla di rimborsi chilometrici analitici per trasferte effettuate al di fuori del territorio comunale, si rientra, dunque, nell’ambito della disciplina di cui al terzo periodo del comma 5 del citato art. 51 per effetto del quale, dette indennità, se effettuate nel rispetto delle condizioni prima indicate, non concorrono a formare il reddito neanche dei soci, per effetto delle precisazioni fatte nella circolare n. 7/2001, inizialmente citata.

Riguardo all’ultimo quesito, occorre considerare che sono esclusi dall’obbligo di istituzione del libro unico del lavoro, oltre le pubbliche amministrazioni, le società di persone o di capitali, ivi comprese le società cooperative di produzione e lavoro, per il lavoro dei relativi soci, le imprese familiari per il lavoro dei figli e degli altri parenti ed affini, sempre che, ovviamente, non occupino lavoratori dipendenti, collaboratori coordinati e continuativi o associati in partecipazione con apporto di lavorativo.
Tenuto conto di ciò, in assenza di lavoratori dipendenti, la società non avrebbe neppure l’obbligo di istituire il Libro Unico del Lavoro per il lavoro dei relativi soci.

Nel caso di specie, è precisato che il socio B è solo amministratore della società, senza cedolino e senza compenso perché non svolge alcuna attività di lavoro per la società ma, solo quella di amministratore della stessa.
Posto, quindi, che il rimborso analitico di cui si discute non costituisce reddito, così come prima precisato, non vi sarebbe alcun obbligo di istituire il libro e di indicare la trasferta nello stesso.
Va, infatti, ricordato che i controlli e gli accertamenti in tema di trasferte condotti dagli organi di vigilanza (Ministero del Lavoro, INPS e INAIL) sono diretti, in primo luogo, ad accertare l’esistenza, di una variazione temporanea del luogo di lavoro che sia qualificabile come trasferta.
Non di rado, infatti, l’istituto in esame viene fittiziamente utilizzato dai datori di lavoro per abbattere l’imponibile previdenziale, fiscale e assicurativo, visto lo speciale trattamento normativo riconosciuto dal legislatore.
È dunque evidente che, nel caso di specie, non si pone neppure il problema del controllo non sussistendo un imponibile previdenziale da abbattere.


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