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Articolo 27 Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi

(D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600)

[Aggiornato al 31/03/2021]

Ritenuta sui dividendi

Dispositivo dell'art. 27 Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi

1. Le società e gli enti indicati nelle lettere a) e b) del comma 1 dell'articolo 73 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, operano, con obbligo di rivalsa, una ritenuta del 26 per cento a titolo d'imposta sugli utili in qualunque forma corrisposti, anche nei casi di cui all'articolo 47, comma 7, del predetto testo unico, a persone fisiche residenti in relazione a partecipazioni qualificate e non qualificate ai sensi delle lettere c) e c-bis) del comma 1 dell'articolo 67 del medesimo testo unico nonché agli utili derivanti dagli strumenti finanziari di cui all'articolo 44, comma 2, lettera a), e dai contratti di associazione in partecipazione di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), del predetto testo unico, non relative all'impresa ai sensi dell'articolo 65 del medesimo testo unico. La ritenuta è applicata altresì dalle persone fisiche che esercitano imprese commerciali ai sensi dell'articolo 55 del testo unico delle imposte sui redditi e dalle società in nome collettivo e in accomandita semplice ed equiparate di cui all'articolo 5 del medesimo testo unico sugli utili derivanti dai contratti di associazione in partecipazione previsti nel precedente periodo, corrisposti a persone fisiche residenti; per i soggetti che determinano il reddito ai sensi dell'articolo 66 del predetto testo unico, in luogo del patrimonio netto si assume il valore individuato nel comma 2 dell'articolo 47 del medesimo testo unico.

1-bis. Nei casi di cui all'articolo 47, commi 5 e 7, del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, la ritenuta prevista dai commi 1 e 4 si applica sull'intero ammontare delle somme o dei valori corrisposti, qualora il percettore non comunichi il valore fiscalmente riconosciuto della partecipazione.

2. In caso di distribuzione di utili in natura i singoli soci o partecipanti, per conseguirne il pagamento, sono tenuti a versare alle società ed altri enti di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell'articolo 73 del predetto testo unico, l'importo corrispondente all'ammontare della ritenuta di cui al comma 1, determinato in relazione al valore normale dei beni ad essi attribuiti, quale risulta dalla valutazione operata dalla società emittente alla data individuata dalla lettera a) del comma 2 dell'articolo 109 del citato testo unico.

3. La ritenuta è operata a titolo d'imposta e con l'aliquota del 27 per cento sugli utili corrisposti a soggetti non residenti nel territorio dello Stato diversi dalle società ed enti indicati nel comma 3-ter, in relazione alle partecipazioni, agli strumenti finanziari di cui all'articolo 44, comma 2, lettera a), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e ai contratti di associazione in partecipazione di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), del medesimo testo unico, non relative a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato. L'aliquota della ritenuta è ridotta all' 11 per cento sugli utili corrisposti ai fondi pensione istituiti negli Stati membri dell'Unione europea e negli Stati aderenti all'Accordo sullo spazio economico europeo inclusi nella lista di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze emanato ai sensi dell'articolo 168 bis del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917. I soggetti non residenti, diversi dagli azionisti di risparmio, dai fondi pensione di cui al periodo precedente e dalle società ed enti indicati nel comma 3-ter, hanno diritto al rimborso, fino a concorrenza degli undici ventiseiesimi della ritenuta, dell'imposta che dimostrino di aver pagato all'estero in via definitiva sugli stessi utili mediante certificazione del competente ufficio fiscale dello Stato estero. La ritenuta di cui al primo periodo non si applica sugli utili corrisposti a organismi di investimento collettivo del risparmio (OICR) di diritto estero conformi alla direttiva 2009/65/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 13 luglio 2009, e a OICR, non conformi alla citata direttiva 2009/65/CE, il cui gestore sia soggetto a forme di vigilanza nel Paese estero nel quale è istituito ai sensi della direttiva 2011/61/UE del Parlamento europeo e del Consiglio, dell'8 giugno 2011, istituiti negli Stati membri dell'Unione europea e negli Stati aderenti all'Accordo sullo spazio economico europeo che consentono un adeguato scambio di informazioni(1)(2).

3-bis. I soggetti cui si applica l'articolo 98 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, sono tenuti ad operare, con obbligo di rivalsa, la ritenuta di cui ai commi 3 e 3-ter sulla remunerazione di finanziamenti eccedenti prevista dal citato articolo 98 direttamente erogati dal socio o da una sua parte correlata, non residenti nel territorio dello Stato. A fini della determinazione della ritenuta di cui sopra, si computa in diminuzione la eventuale ritenuta operata ai sensi dell'articolo 26 riferibile alla medesima remunerazione. La presente disposizione non si applica alla remunerazione di finanziamenti eccedenti direttamente erogati dalle stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti.

3-ter. La ritenuta è operata a titolo di imposta e con l'aliquota dell'1,20 per cento sugli utili corrisposti alle società e agli enti soggetti ad un'imposta sul reddito delle società negli Stati membri dell'Unione europea e negli Stati aderenti all'Accordo sullo spazio economico europeo che sono inclusi nella lista di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze emanato ai sensi dell'articolo 168 bis del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ed ivi residenti, in relazione alle partecipazioni, agli strumenti finanziari di cui all'articolo 44, comma 2, lettera a), del predetto testo unico e ai contratti di associazione in partecipazione di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), del medesimo testo unico, non relativi a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato.

4. Sulle remunerazioni corrisposte a persone fisiche residenti relative a partecipazioni al capitale o al patrimonio, titoli e strumenti finanziari di cui all'articolo 44, comma 2, lettera a), ultimo periodo, del testo unico delle imposte sui redditi e a contratti di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), del medesimo testo unico, in cui l'associante è soggetto non residente, qualificati e non qualificati ai sensi delle lettere c) e c-bis) del comma 1 dell'articolo 67 del testo unico e non relativi all'impresa ai sensi dell'articolo 65 dello stesso testo unico, è operata una ritenuta del 12,50 per cento a titolo d'imposta dai soggetti di cui al primo comma dell'articolo 23 che intervengono nella loro riscossione. La ritenuta è operata a titolo d'acconto:

  1. [a) sulla quota imponibile delle remunerazioni corrisposte da soggetti non residenti in relazione a partecipazioni al capitale o al patrimonio, titoli e strumenti finanziari e a contratti di cui alla lettera c) del comma 1 dell'articolo 67 del citato testo unico, non relativi all'impresa ai sensi dell'articolo 65;](3)
  2. b) sull'intero importo delle remunerazioni corrisposte, in relazione a partecipazioni, titoli, strumenti finanziari e contratti non relativi all'impresa ai sensi dell'articolo 65, da imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all'articolo 47 bis, comma 1 del citato testo unico, salvo che sia avvenuta la dimostrazione, anche a seguito dell'esercizio dell'interpello di cui al comma 3 dell'articolo 47 bis dello stesso testo unico, che è rispettata, sin dal primo periodo di possesso della partecipazione, la condizione di cui alla lettera b) del comma 2 del medesimo articolo 47 bis. La disposizione del periodo precedente non si applica alle partecipazioni, ai titoli e agli strumenti finanziari di cui all'articolo 44, comma 2, lettera a), ultimo periodo, emessi da società i cui titoli sono negoziati nei mercati regolamentati. La ritenuta è, altresì, operata sull'intero importo delle remunerazioni relative a contratti stipulati con associanti non residenti che non soddisfano le condizioni di cui all'articolo 44, comma 2, lettera a), ultimo periodo(4).

4-bis. Le ritenute del comma 4 sono operate al netto delle ritenute applicate dallo Stato estero. In caso di distribuzione di utili in natura si applicano le disposizioni di cui al comma 2.

5. Le ritenute di cui ai commi 1 e 4, primo periodo, non sono operate qualora le persone fisiche residenti e gli associati in partecipazione dichiarino all'atto della percezione che gli utili riscossi sono relativi all'attività di impresa. Le ritenute di cui ai commi 1 e 4, sono operate con l'aliquota del 27 per cento ed a titolo d'imposta nei confronti dei soggetti esenti dall'imposta sul reddito delle società.

6. Per gli utili corrisposti a soggetti residenti ed assoggettati alla ritenuta a titolo d'imposta o all'imposta sostitutiva sul risultato maturato di gestione non si applicano le disposizioni degli articoli 5, 7, 8, 9 e 11, terzo comma, della legge 29 dicembre 1962, n. 1745.

Note

(1) Tale comma è stato modificato dall'art. 1, commi 631 e 632, della L. 30 dicembre 2020, n. 178.
(2) La L. 30 dicembre 2020, n. 178 ha disposto (con l'art. 1, comma 632) che la presente modifica si applica agli utili percepiti a decorrere dal 1° gennaio 2021.
(3) Lettera abrogata dalla L. 27 dicembre 2017, n. 205.
(4) La lettera b) del comma 4 è stata modificata dall'art. 5 comma 2 del D. Lgs. 29 novembre 2018, n. 142.
Il D.Lgs. 29 novembre 2018, n. 142 ha inoltre disposto (con l'art. 13, comma 6) che "Le disposizioni del Capo III, Sezione II, si applicano a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2018, nonché agli utili percepiti e alle plusvalenze realizzate a decorrere dal medesimo periodo di imposta".

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relative all'articolo 27 Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi

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M. Francesco chiede
martedģ 31/08/2021 - Lombardia
“Una persona fisica è socia al 90% di una sas che nel 2021 conseguirà utili che dovrà assoggettare a tassazione IRPEF nel proprio MOD. Unico.
Nel medesimo anno 2021 la persona fisica, socia della sas, matura una minusvalenza relativa alla cessione di titoli azionari (acquisiti nell’esercizio 2013) relativi ad una partecipazione non qualificato (inferiore al 10%).
In sede di dichiarazione dei redditi 2021 gli utili da partecipazione in Sas e la minusvalenza relativa alla cessione dei titoli azionari sono compensabili ai fini della determinazione del reddito?”
Consulenza legale i 06/09/2021
Va preliminarmente evidenziato che, da quanto emerge dal quesito, gli utili da partecipazione si riferiscono a soggetto persona fisica che non agisce in titolarità d’impresa e che la sua partecipazione in società di persone è qualificata.
Orbene, con specifico riferimento ai dividendi conseguiti al di fuori dell’attività d’impresa da parte delle persone fisiche, la legge di Bilancio 2018 ha uniformato il regime di tassazione applicabile sui dividendi derivanti dal possesso di partecipazioni qualificate con il regime fiscale previsto per i dividendi che derivano dal possesso di partecipazioni non qualificate.
In ragione di ciò anche sui dividendi derivanti dal possesso di partecipazioni qualificate viene applicata una ritenuta a titolo d’imposta con aliquota pari al 26% da parte del soggetto che li eroga e la base imponibile è costituita dal 100% del dividendo conseguito.[1]
Le novità introdotte dalla suddetta legge di bilancio trovano applicazione sui redditi di capitale che sono percepiti dal 1° gennaio 2018.
Di conseguenza, dal 2018 - quindi per i dividendi eventualmente distribuiti a partire dal 2019 - valgono le seguenti regole:
  • aliquota secca al 26% sui dividendi percepiti da persone fisiche non in regime di impresa. Il contribuente persona fisica non dovrà riportare nulla in dichiarazione dei redditi poiché in questo caso è la società stessa che effettua e versa la ritenuta d’acconto. La società sarà tuttavia obbligata alla presentazione della Cupe e del relativo modello 770;
Alla luce della suddetta disciplina dunque è possibile affermare che non può essere operata alcuna compensazione tra i dividendi e le minusvalenze.
Tale considerazione vale anche ove dovesse applicarsi il regime di tassazione precedente.
La nuova normativa prevede, infatti, un regime di passaggio o transitorio; esso prevede che “per le distribuzioni di utili deliberate dal 1° gennaio 2018 al 31 dicembre 2022 si applicano le regole precedenti”.[2]
Ciò comporta che per gli utili maturati sino all’esercizio 2017 si dovrà operare come segue:
  • tassazione progressiva Irpef sul 40% dei dividendi distribuiti ai soci detentori di partecipazioni qualificate sino al 31 dicembre 2007 (periodo in cui l’aliquota IRES era al 33%);
  • tassazione progressiva Irpef sul 49,72% dei dividendi distribuiti ai soci detentori di partecipazioni qualificate sino al 31 dicembre 2016 (periodo in cui l’aliquota IRES era al 27,50%);
  • tassazione progressiva Irpef sul 58,14% dei dividendi distribuiti ai soci detentori di partecipazioni qualificate sino al 31 dicembre 2017 (periodo attuale in cui l’aliquota IRES è fissata al 24%).
Dalle istruzioni di compilazione del quadro RH del modello 730 2021 emerge chiaramente che le minusvalenze sono compensabili esclusivamente con plusvalenze della medesima natura.

Il Quadro RH deve essere utilizzato per dichiarare le quote di reddito derivanti da partecipazioni in società ed associazioni o imprese familiari o coniugali:
  • dai soci delle società di persone ed equiparate di cui all'art. 5 del TUIR;
  • dai collaboratori di imprese familiari;
  • dal coniuge che partecipa all'azienda coniugale non gestita in forma societaria;
  • dalle persone fisiche, membri di Gruppi Europei di Interesse Economico (GEIE) residenti nel territorio dello Stato o, se non residenti, con stabile organizzazione nel territorio dello Stato;
  • dai soci di società che hanno optato per il regime della trasparenza ai sensi dell'art. 116 del TUIR.
  • La compensazione rappresenta una modalità di estinzione delle obbligazioni diverso dall’adempimento. Si tratta di un istituto regolato dagli articoli 1241 e seguenti del codice civile.
  • In ambito fiscale la compensazione consiste nella possibilità di fruire di una posizione fiscale creditoria per compensare una situazione debitoria. In particolare, la compensazione dei crediti fiscali può essere di due tipi: orizzontale e verticale.
  • La compensazione orizzontale si ha quando il credito considerato viene utilizzato per compensare un debito relativo a imposte di natura diversa (ad esempio quando si utilizza il credito IVA per compensare il debito Irpef o Inps).
  • La compensazione verticale, invece, si realizza quando il credito fiscale viene utilizzato per compensare un debito della stessa natura (rimanendo al caso dell’IVA quando il contribuente decide di utilizzare il 6099 per compensare il debito del I trimestre dell’anno).
In questo ambito, le minusvalenze rappresentano le perdite derivanti dalla vendita di uno strumento rispetto al suo valore di acquisto (“capital loss”). Esse possono essere portate in compensazione di eventuali guadagni realizzati con la vendita di prodotti finanziari rispetto al loro originario prezzo d’acquisto (“capital gain”).
Qualche precisazione è opportuna:
– la compensazione delle minusvalenze è possibile solo con eventuali plusvalenze della stessa natura;
– possono essere portate in compensazione minusvalenze derivanti dalla vendita di strumenti che possono generare “redditi diversi” di natura finanziaria;
– la minusvalenza ha natura esclusivamente contabile, costituendo una minor redditività;
È pertanto previsto che le minusvalenze possano essere imputate come credito d’imposta ma tale credito deve essere fatto valere entro il quarto anno rispetto a quello in cui si è generata la perdita.






[1] L. 27 dicembre 2017, n. 205
Art. 1 - Comma 1003. All'articolo 27 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, sono apportate le seguenti modificazioni: a) al comma 1, il primo e il secondo periodo sono sostituiti dal seguente: « Le società e gli enti indicati nelle lettere a) e b) del comma 1 dell'articolo 73 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, operano, con obbligo di rivalsa, una ritenuta del 26 per cento a titolo d'imposta sugli utili in qualunque forma corrisposti, anche nei casi di cui all'articolo 47, comma 7, del predetto testo unico, a persone fisiche residenti in relazione a partecipazioni qualificate e non qualificate ai sensi delle lettere c) e c-bis) del comma 1 dell'articolo 67 del medesimo testo unico nonché agli utili derivanti dagli strumenti finanziari di cui all'articolo 44, comma 2, lettera a), e dai contratti di associazione in partecipazione di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), del predetto testo unico, non relative all'impresa ai sensi dell'articolo 65 del medesimo testo unico »;
[2] Art. 1 - Comma 1006. In deroga alle previsioni di cui ai commi da 999 a 1005, alle distribuzioni di utili derivanti da partecipazioni qualificate in società ed enti soggetti all'imposta sul reddito delle società formatesi con utili prodotti fino all'esercizio in corso al 31 dicembre 2017, deliberate dal 1° gennaio 2018 al 31 dicembre 2022, continuano ad applicarsi le disposizioni di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 26 maggio 2017, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 160 dell'11 luglio 2017.


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