Articolo 12 Disposizioni sulla riscossione delle imposte sul reddito

Della fattispecie descritta ci si è già occupati nella consulenza n. 25329. Si era valutato se fosse o meno inammissibile sollevare dinanzi al Giudice dell’esecuzione un difetto di legittimazione per contrasto con quanto disposto dall’ art. 57 delle disp. risc. imp. redditi, nel testo anteriore alla sentenza della Corte Costituzionale n. 114/2018, giungendosi alla conclusione che le decisioni con le quali una legge viene dichiarata in contrasto con la Costituzione producono non solo effetti erga omnes, ma anche ex tunc.
Peraltro, si era fatto notare che, nel caso di specie, l’efficacia retroattività della pronuncia della Corte Costituzionale troverebbe ulteriore giustificazione nel fatto che il giudizio in ordine al quale la decisione andrà a produrre i suoi effetti è ancora pendente, il che non determina alcun sacrificio delle ragioni di certezza del diritto in rapporto al principio di legalità costituzionale.

Pertanto, può ritenersi sussistente la giurisdizione del giudice ordinario tutte le volte in cui la controversia si collochi a valle della giurisdizione del giudice tributario ex art. 2 del D.lgs. n. 546/1992 in quanto il giudizio riguarda atti dell’esecuzione forzata tributari successivi alla notifica della cartella di pagamento (già impugnata dinanzi al giudice tributario) e sia relativo al diritto di procedere alla riscossione, piuttosto che alla regolarità formale del titolo esecutivo o di atti della procedura.

I problemi che, invece, adesso vengono sollevati sembrano attenere proprio alla corretta formazione del titolo esecutivo, il che determinerebbe quell’incompetenza del giudice ordinario adito a cui si è appena fatto riferimento.
Il fulcro della questione, infatti, sembra adesso spostarsi su una pretesa violazione del comma 3 dell’art. 12 del DPR 602/1973, violazione che si farebbe discendere dal rilievo che l’estratto di ruolo, depositato in giudizio dall’agente della riscossione (e formato in data successiva alla notifica dell’avviso di accertamento), non risulta corretto nell'individuazione dell’effettivo debitore.
Più precisamente, l’estratto di ruolo indicherebbe quale contribuente contro cui esperire la procedura esecutiva il soggetto persona fisica (con relativo codice fiscale), mentre l’avviso di accertamento individuerebbe quale debitore la società a responsabilità limitata.

Ebbene, se non può negarsi, come si è in precedenza sostenuto, la competenza del giudice ordinario adito, ex art. 615 del c.p.c., alla cui cognizione è stata sottoposta la questione della pignorabilità di beni appartenenti a soggetto (persona fisica) diverso da chi dagli atti risulta debitore (la persona giuridica), diverso è il discorso per la doglianza a cui adesso ci si riferisce, attinente ad una pretesa discordanza tra avviso di accertamento ed estratto di ruolo, in quanto trattasi di problematica relativa appunto alla regolarità formale del titolo esecutivo o di atti della procedura, la quale rientra a pieno titolo nella competenza del giudice tributario ex art. 2 del codice proc. tributario ed in ordine alla quale il giudice ordinario non ha alcuna potestà decisionale.

Oltretutto, ci si permette di far osservare che il problema sollevato potrebbe anche essere un falso problema, in quanto non tiene conto della differenza sostanziale tra ruolo ed estratto di ruolo, per il cui corretto inquadramento giuridico si ritiene sia particolarmente utile il richiamo alla sentenza della Corte di Cassazione, Sezioni Unite, n. 19704 del 02/10/2015.
Dalla lettura di tale sentenza si desume che il ruolo, secondo il disposto della lettera b) dell’art. 10 delle disp. risc. imp. redditi, non è altro che l’elenco dei debitori e delle somme da essi dovute formato dall’ufficio ai fini della riscossione a mezzo del concessionario. In esso vanno indicati il numero del codice fiscale del contribuente, la specie del ruolo, la data in cui il ruolo diventa esecutivo ed il riferimento all’eventuale precedente atto di accertamento (in mancanza di quest’ultimo, lo stesso ruolo dovrà contenere la motivazione, anche sintetica, della pretesa).
Trattasi di atto amministrativo impositivo, che va sottoscritto, ex art. 24 delle disp. risc. imp. redditi, dal capo dell’ufficio o da un suo delegato, ed al quale va attribuita la natura di titolo esecutivo; è in forza del ruolo, infatti, che il concessionario della riscossione redige la cartella di pagamento, la quale sarà poi notificata al debitore ex art. 26 delle disp. risc. imp. redditi.
Secondo quanto disposto dall’art. 21 del codice proc. tributario, la notifica della cartella di pagamento vale anche come notificazione del ruolo, mentre l’art. 19 del codice proc. tributario indica tra gli atti impugnabili, al fine di evitare la cristallizzazione irreversibile del credito, il ruolo e la cartella di pagamento.

Il documento, invece, che si definisce estratto di ruolo, il quale viene normalmente formato e consegnato soltanto su richiesta del debitore, non è altro che un semplice elaborato informatico, formato dall’esattore e contenente gli elementi della cartella e le notizie successive.
Ad esso non può attribuirsi alcuna valenza di titolo esecutivo, non essendo idoneo a contenere qualunque autonoma pretesa impositiva diretta o indiretta, con la naturale conseguenza che esso non sarà autonomamente impugnabile per assoluta mancanza di interesse ex art. 100 del c.p.c. (non avrebbe alcun senso chiedere l’annullamento giurisdizionale di qualcosa che costituisce mero documento, senza che ciò possa incidere su quanto in esso rappresentato).

Ritornando adesso al caso di specie, con quanto appena dedotto vuol dirsi che, a prescindere dall’incompetenza del giudice ordinario dinanzi a cui ci si trova, sarebbe in ogni caso priva di alcuna valenza giuridica e processuale la semplice contestazione della discordanza tra quanto è stato dal concessionario certificato nel documento che si definisce “estratto di ruolo” (in cui come debitore appare il contribuente persona fisica, il cui conto è stato bloccato con pegno presso terzi) e quanto risulta dall’avviso di accertamento regolarmente notificato e dagli atti impositivi successivi; l’estratto di ruolo, si ribadisce, non è ontologicamente impugnabile, in quanto non è un provvedimento amministrativo, ma soltanto un atto interno dell’Agente della riscossione.

Sotto il profilo della rilevanza di quanto è dato leggere nella sentenza della Corte di Cassazione richiamata nel quesito (ossia Cass. SS. UU. sentenza n. 2951/2016), ed in particolare con riferimento alla distinzione tra “difese” e “mere difese”, viene in tale sentenza affermato che "Le "difese" sono, in generale, le posizioni assunte dal convenuto per contrapporsi alla domanda. Possono consistere nella esposizione di ragioni giuridiche o in prese di posizione rispetto ai fatti prospettati dall'attore. Queste ultime potranno, a loro volta, consistere in prese di posizione che si limitano a negare l'esistenza di fatti costitutivi del diritto ("mere difese"), oppure nella contrapposizione di altri fatti che privano di efficacia i fatti costitutivi, o modificano o estinguono il diritto. Il codice civile, all'art. 2697,secondo comma, definisce questa seconda operazione difensiva introducendo il termine "eccezione" e pone l'onere della prova dei fatti impeditivi, modificativi o estintivi oggetto delle eccezioni a carico del convenuto.”

Stando a tale distinzione, si ritiene che quella che vorrebbe farsi valere dinanzi al giudice dell’opposizione non possa qualificarsi come mera difesa (non consiste in una semplice presa di posizione attraverso cui negare l’esistenza di fatti costitutivi del diritto), ma integri a tutti gli effetti una difesa, in quanto il debitore esecutato opponente intende assumere una specifica posizione per contrapporsi alla domanda, ossia al diritto di credito vantato dall’Agenzia delle Entrate riscossione.
Tale posizione consiste nel voler sostanzialmente provocare una decisione del giudice ordinario su un fatto (il contrasto tra estratto di ruolo e avviso di accertamento) che esula dalla sua competenza e dal cui riconoscimento ne dovrebbe derivare l’assenza di titolo esecutivo da parte del creditore procedente.
Non può, dunque, trattarsi di una mera difesa (o meglio di una presa di posizione negativa, come dice la Cassazione), ma di una eccezione in senso stretto, in quanto tale soggetta a decadenza (se non tempestivamente proposta) e non rilevabile d’ufficio.