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Articolo 25 bis Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi

(D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600)

[Aggiornato al 22/02/2024]

Ritenuta sulle provvigioni inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari

Dispositivo dell'art. 25 bis Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi

Fonti → Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi → Titolo III - Ritenute alla fonte

I soggetti indicati nel primo comma dell'articolo 23, escluse le imprese agricole, i quali corrispondono provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, devono operare all'atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche o dell'imposta sul reddito delle persone giuridiche dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa. L'aliquota della suddetta ritenuta si applica nella misura fissata dall'articolo 11 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, per il primo scaglione di reddito.

La ritenuta è commisurata al cinquanta per cento dell'ammontare delle provvigioni indicate nel primo comma. Se i percipienti dichiarano ai loro committenti, preponenti o mandanti che nell'esercizio della loro attività si avvalgono in via continuativa dell'opera di dipendenti o di terzi, la ritenuta è commisurata al venti per cento dell'ammontare delle stesse provvigioni.

La ritenuta di cui ai commi precedenti è scomputata dall'imposta relativa al periodo di imposta di competenza, purché già operata al momento della presentazione della dichiarazione annuale, o, alternativamente, dall'imposta relativa al periodo di imposta nel quale è stata operata. Qualora la ritenuta sia operata successivamente, la stessa è scomputata dall'imposta relativa al periodo di imposta in cui è stata effettuata.

Se le provvigioni, per disposizioni normative o accordi contrattuali, sono direttamente trattenute sull'ammontare delle somme riscosse, i percipienti sono tenuti a rimettere ai committenti, preponenti o mandanti l'importo corrispondente alla ritenuta. Ai fini del computo dei termini per il relativo versamento da parte dei committenti, preponenti o mandanti, la ritenuta si considera operata nel mese successivo a quello in cui le provvigioni sono state trattenute dai percipienti. I committenti, preponenti o mandanti possono tener conto di eventuali errori nella determinazione dell'importo della ritenuta anche in occasione di successivi versamenti, non oltre il terzo mese dell'anno successivo a quello in cui le provvigioni sono state trattenute dai percipienti.

Le disposizioni dei precedenti commi non si applicano alle provvigioni percepite dalle agenzie di viaggio e turismo, dai rivenditori autorizzati di documenti di viaggio relativi ai trasporti di persone, dai soggetti che esercitano attività di distribuzione di pellicole cinematografiche, dalle aziende ed istituti di credito e dalle società finanziarie e di locazione finanziaria per le prestazioni rese nell'esercizio delle attività di collocamento e di compravendita di titoli e valute nonché di raccolta e di finanziamento, dagli agenti, raccomandatari e mediatori marittimi e aerei, dagli agenti e commissionari di imprese petrolifere per le prestazioni ad esse rese direttamente, dai mediatori e rappresentanti di produttori agricoli ed ittici e di imprese esercenti la pesca marittima, dai commissionari che operano nei mercati ortoflorofrutticoli, ittici e di bestiame, nonché dai consorzi e cooperative tra imprese agricole, commerciali ed artigiane non aventi finalità di lucro(1).

Per le prestazioni rese dagli incaricati alle vendite a domicilio di cui all'articolo 19 del decreto legislativo 31 marzo 1998, n. 114, la ritenuta è applicata a titolo d'imposta ed è commisurata all'ammontare delle provvigioni percepite ridotto del 22 per cento a titolo di deduzione forfetaria delle spese di produzione del reddito. Per le prestazioni derivanti da mandato di agenzia si applicano le disposizioni indicate nei commi che precedono.

Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze sono determinati i criteri, i termini e le modalità per la presentazione della dichiarazione indicata nel secondo comma. Tali modalità devono prevedere la trasmissione anche tramite posta elettronica certificata della predetta dichiarazione. La dichiarazione non potrà avere limiti di tempo e sarà valida fino a revoca ovvero fino alla perdita dei requisiti da parte del contribuente. L'omissione della comunicazione relativa alle variazioni che comportano il venir meno delle predette condizioni comporta l'applicazione delle sanzioni previste dall'articolo 11, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, e successive modificazioni.

Le disposizioni dei precedenti commi si applicano anche alle provvigioni corrisposte a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti.

Art. precedenteprec. Art. successivosucc.

Note

(1) Il comma 5 è stato modificato dall'art. 1, commi 89 e 90 della L. 30 dicembre 2023, n. 213.
La L. 30 dicembre 2023, n. 213 ha disposto (con l'art. 1, comma 90) che la presente modifica si applica a decorrere dal 1° aprile 2024.

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M.R. chiede
domenica 29/08/2021 - Emilia-Romagna
“Buon giorno. Sono in imprenditore e vorrei aprire un’altra azienda che sarà una agenzia immobiliare evoluta e molto digitale.
Non entro nel modello di business perché in questo momento non è importante.
Voglio però basare le acquisizioni sul concetto della segnalazione fatta dal “popolo” cioè dal cittadino privato. Il concetto su cui si deve basare l’acquisizione dell’immobile da vendere è che un qualunque cittadino, tramite un portale web certificato, possa lasciare una segnalazione di un suo amico, conoscente, collega, parente, che poi darà la casa in mandato all’agenzia, con lo scopo di vendita.
Quindi diciamo che il segnalatore non si occuperà mai di mostrare l’immobile, di trattare cifre, di firmare contratti e nulla di tutto questo in quanto la segnalazione si deve limitare al “porre a conoscenza” registrando le info sul portale.
Ora, io sono diverse settimane che, nonostante non sia la mia professione (quella dell’avvocato), studio sentenze, leggo forum e cerco di documentarmi, ovviamente dove posso, per capire come poter raggiungere il mio obiettivo.
Ho studiato bene le differenze tra procacciatore d’affari, agente e mediatore e ho capito che il settore immobiliare è quello più “particolare”. Ho anche letto che il procacciare affari immobiliare può portare ad far assomigliare il segnalatore al mediatore iscritto, ma nel mio caso dobbiamo trovare la soluzione!
So, perché ho letto sentenze della Cassazione, che la normativa non “tratta” a dovere il ruolo del segnalatore ma lo assimila al procacciatore d’affari occasionale atipico, che però quando tratta immobili, dovrebbe essere iscritto al REA ed avere il patentino e l’iscrizione al ruolo appunto.
Però, nel mio caso, i miei segnalatori non fanno nulla di tutto quello che fa un mediatore. Diciamo che potremmo stipulare con loro degli “incarichi” nella forma e nel modo che potrete consigliarmi, e poi retribuirli al buon fine dell’affare.
Io inizialmente pensavo di sfruttare la modalità della prestazione occasionale, ovvero fino a 5.000 euro anno, senza rapporto di continuità, naturalmente in maniera legale, facendo emettere dal segnalatore ricevute in ritenuta d’acconto con tassazione al 23% sul 50% dell’importo.
Però voglio trovare la soluzione corretta ed essere legalmente inattaccabile (sia io che la rete di segnalatori) in caso di controlli o verifiche.
Ovviamente poi so che se il segnalatore diventasse meno occasionale o superasse gli importi consentiti, dovrebbe poi aprire la partita IVA e regolarizzare le sue posizioni. In futuro poi eventualmente iscriversi al ruolo e diventare agente con tutti gli oneri e onori del caso.

Questo a grandi linee è il problema da risolvere. Avere segnalatori di immobili che possano percepire un fee per il lavoro occasionalmente svolto, senza “trattare” nulla ne mettere mai piede in nessuno degli immobili in vendita.
Può aiutarmi?
La ringrazio e le porgo cordiali saluti.”
Consulenza legale i 09/09/2021
Il c.d. segnalatore immobiliare è riconducibile alla figura del procacciatore d’affari.

L’attività del procacciatore d’affari consiste nel trovare e segnalare opportunità commerciali e potenziali clienti, interessati ai prodotti o ai servizi offerti dal preponente, che può essere una persona fisica o una società.

E questo è ciò che fa il segnalatore immobiliare, che appunto segnala potenziali clienti all’agente immobiliare.

L’attività del procacciatore d’affari non risulta regolamentata da norme di legge. Il contratto di procacciamento può essere definito atipico, in quanto non risulta disciplinato da specifica normativa.

Ad ogni modo, occorre tenere in considerazione la legge n. 39/89, che ha indicato tre sezioni del ruolo degli "agenti in affari e mediazione", nello specifico: gli agenti immobiliari, gli agenti merceologici e gli agenti con mandato a titolo oneroso.

L’art. 2, comma 4, della predetta legge prevede che “l'iscrizione al ruolo deve essere richiesta anche se l'attività viene esercitata in modo occasionale o discontinuo, da coloro che svolgono, su mandato a titolo oneroso, attività per la conclusione di affari relativi ad immobili od aziende”.

Successivamente, il D.lgs n. 59/2010 ha modificato le regole d’accesso al Registro delle Imprese o ai Repertori delle notizie economiche e amministrative (Rea), che hanno sostituito i precedenti ruoli e sezioni. In particolare, l’art. 73 prevede che “le attività disciplinate dalla legge 3 febbraio 1989, n. 39, sono soggette a segnalazione certificata di inizio di attività”.

Tale decreto legislativo, però, non ha abrogato le norme relative alla corresponsione della provvigione, che in assenza di iscrizione non è dovuta.

Sul punto è intervenuta, recentemente, anche la sentenza n.19161/2017 delle Sezioni Unite della Cassazione che ha confermato l’obbligo di iscrizione anche per il procacciatore d’affari occasionale che si occupi di immobili e aziende.

Per far luce sulla questione è, innanzitutto, necessario mettere in luce la differenza tra mediatore e procacciatore d’affari.

Ai sensi dell’art. 1754 c.c., mediatore è colui che “mette in relazione due o più parti per la conclusione di un affare, senza essere legato ad alcuna di esse da rapporti di collaborazione, dipendenza o rappresentanza”.

Il mediatore svolge, pertanto, la propria attività senza vincoli ed incarichi, in una posizione di imparzialità ed autonomia.

Contrariamente, il procacciatore d’affari agisce in quanto incaricato da una delle parti, venendo così meno il requisito dell’indipendenza.

La Corte di Cassazione con sentenza n. 26370/2016, che conferma un orientamento ormai consolidato, distingue le due figure asserendo che:
“la mediazione ed il contratto atipico di procacciamento d’affari si distinguono sotto il profilo della posizione di imparzialità del mediatore rispetto a quella del procacciatore il quale agisce su incarico di una delle parti interessate alla conclusione dell’affare e dalla quale, pur non essendo a questa legato da un rapporto stabile ed organico (a differenza dell’agente) può pretendere il compenso”.
La Corte prosegue, analizzando anche ciò che accomuna tali figure, ossia:
“l’elemento della prestazione di una attività di intermediazione finalizzata a favorire fra terzi la conclusione degli affari.”

In sostanza, la giurisprudenza ha considerato che entrambe le figure svolgono di fatto attività di “intermediazione”, ha inquadrato il procacciatore d’affari come mediatore “atipico”, che si distingue dal mediatore c.d. tipico, appunto per il carattere della “parzialità”.

Con riferimento all’obbligo di di comunicazione di inizio attività sono intervenute le Sezioni Unite della Cassazione, che con sentenza n. 19161/2017, in primo luogo hanno confermato essere:
“configurabile, accanto alla mediazione ordinaria, una mediazione negoziale cosiddetta atipica, fondata su un contratto a prestazioni corrispettive, con riguardo anche a una sola soltanto delle parti interessate (c.d. mediazione unilaterale).”
In secondo luogo, hanno affermato che:
“proprio per il suo estrinsecarsi in attività di intermediazione, rientra nell’ambito di applicabilità della disposizione prevista dall’art. 2, comma 4, della legge 39/89, che, per l’appunto, disciplina anche ipotesi atipiche di mediazione per il caso il cui oggetto dell’affare siano beni immobili o aziende.”
Contrariamente, ove oggetto dell’affare siano i beni mobili:
“l’obbligo di iscrizione sussiste solo per chi svolga la detta attività in modo non occasionale e quindi professionale o continuativo.”

Pertanto, l’obbligo di iscrizione ai registri dei mediatori, si estende anche a tutti i procacciatori d’affari che svolgono attività di intermediazione di beni immobili o aziende (anche occasionalmente e in modo discontinuo), ovvero di beni mobili (in via professionale).

In sostanza, chiariscono le S.U., poiché nella nozione di mandato a titolo oneroso deve ritenersi rientrare anche l’incarico conferito ad un soggetto o ad una impresa finalizzato alla ricerca di altri soggetti interessati alla conclusione di un determinato affare, anche i procacciatori di affari, che su incarico di una parte svolgono attività di intermediazione per la conclusione di un affare concernente beni immobili od aziende, devono essere iscritti nel ruolo di cui alla L. 39/1998 con la conseguenza che la mancata iscrizione esclude il diritto alla provvigione.

Alla luce della normativa e della giurisprudenza richiamate, la figura del procacciatore immobiliare occasionale (c.d. segnalatore immobiliare occasionale), nonostante nella prassi sia molto diffusa, non è ammessa.
Infatti, la prestazione occasionale ben potrebbe essere una soluzione per un procacciatore d’affari che tratti beni mobili, mentre non è ammissibile per un procacciatore d’affari immobiliare che dovrebbe comunque essere iscritto nel registro delle imprese.

Pur non rinvenendosi giurisprudenza sul punto e quindi non potendo confermare che una tale impostazione supererebbe il vaglio giurisprudenziale (che, come visto, va in direzione opposta), si potrebbe sostenere che nel caso in cui l’attività del segnalatore si limiti alla mera segnalazione di nominativi, senza che ciò comporti alcuna attività di intermediazione, non si rientri nella figura della mediazione atipica e quindi non sia necessaria l’iscrizione nel registro delle imprese.

Si tratterebbe, quindi, di stilare una lettera di incarico con cui l’agenzia immobiliare affida al segnalatore immobiliare occasionale il compito di individuare e segnalare i nominativi di potenziali clienti.
Naturalmente, nella lettera dovrà essere specificato che il segnalatore non svolgerà alcuna attività di intermediazione.

Ribadendo l’assenza di una conferma giurisprudenziale e tantomeno normativa della legittimità di tale impostazione, il segnalatore potrebbe essere quindi inquadrato come un lavoratore autonomo occasionale.

Così inquadrata la figura del segnalatore, è corretta l’impostazione fiscale secondo cui il segnalatore emette una ricevuta del compenso percepito applicando una ritenuta d’acconto pari al 23% del 50% del compenso. Conferma sul punto ci giunge dal combinato disposto dell’art. 25-bis del DPR 600/73 e dall’art. 11 del T.U. imposta sui redditi D.P.R., 22/12/1986 n° 917.

Ai sensi dell’art. 25 bis DPR 600/73 infatti "(...) I soggetti indicati nel primo comma dell'art. 23, escluse le imprese agricole, i quali corrispondono provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, devono operare all'atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche o dell'imposta sul reddito delle persone giuridiche dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa. L'aliquota della suddetta ritenuta si applica nella misura fissata dall'articolo 11 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, per il primo scaglione di reddito. La ritenuta è commisurata al cinquanta per cento dell'ammontare delle provvigioni indicate nel primo comma. Se i percipienti dichiarano ai loro committenti, preponenti o mandanti che nell'esercizio della loro attività si avvalgono in via continuativa dell'opera di dipendenti o di terzi, la ritenuta è commisurata al venti per cento dell'ammontare delle stesse provvigioni.”

A sua volta l’art. 11 del D.P.R., 22/12/1986 n° 917 prevede che “L'imposta lorda è determinata applicando al reddito complessivo, al netto degli oneri deducibili indicati nell'articolo 10, le seguenti aliquote per scaglioni di reddito: a) fino a 15.000 euro, 23 per cento”.

E’ tuttavia obbligatorio segnalare che il committente dovrà accertarsi che il rapporto con il segnalatore non diventi di natura continuativa e/o abituale, diversamente il segnalatore sarà costretto ad operare con partita iva e dovrà dunque emettere fattura includendo l’iva e l’importo dovuto a contributi previdenziali.

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